合伙制道路初探

　　銀廣廈事件使中國注冊會計師職業(yè)界形象蒙受損失，安然事件使國際會計師職業(yè)界的聲譽(yù)受到質(zhì)疑。重塑注冊會計師形象已是當(dāng)務(wù)之急。我們有很多事情要做，本文只探討會計師事務(wù)所的組織形式：從有限責(zé)任制向合伙制的過渡。

　　合伙制事務(wù)所的生命力何在?

    環(huán)視世界各國，會計師事務(wù)所有不同的組織形式，但真正能發(fā)展壯大，產(chǎn)生巨大影響的，都是合伙制形式的事務(wù)所。曾經(jīng)造就了世界上無數(shù)碩大無朋的跨國公司的股份制形式，并未在會計師業(yè)界扎根，并不是偶然的。對于大多數(shù)公司來說，資本是其生存和發(fā)展的一個主要因素。自然地資本成為維系公司的紐帶。股份制企業(yè)就是這樣的資合公司。會計師事務(wù)所不同，人與人的結(jié)合是事物所發(fā)展的基礎(chǔ)。所以會計師事務(wù)所是人合公司。人合公司的特征決定了它會以合伙制的形式發(fā)展。

    合伙制事物所的生命力在于它的向心力和凝聚力，這是有限責(zé)任公司所不及的，具體表現(xiàn)為：

    1、事務(wù)所的組建：有一個志同道合的創(chuàng)業(yè)原則：道不同，不相為謀。

    2、事務(wù)所的發(fā)展：有一個篩選合伙人的認(rèn)同原則：合則留，不合則去。

    這里的道所指的既有如經(jīng)營理念(如盈利追求和質(zhì)量品牌的權(quán)衡)；志向大小(是干一番大事業(yè)還是小富即安，是追求眼前，還是放眼長遠(yuǎn))等事業(yè)上的追求，也有相處之道如容忍互補(bǔ)，性情相投等感情上的協(xié)調(diào)。

    事務(wù)所發(fā)展的一般規(guī)律是有幾個人發(fā)起，容易解決志同道合的問題，但在我國的情況下，由于早期的事務(wù)所都是由政府等部門發(fā)起，一開始就不具備志同道合和性情相投的基礎(chǔ)，這是我國會計職業(yè)界所特有的問題。然后在發(fā)展過程中，每接收一個合伙人，都會經(jīng)過求同排異的考驗。原合伙人有一個考察的權(quán)力和考察的過程，新進(jìn)者有一個認(rèn)同的考驗，合者留，不合者則去。保持了事務(wù)所的向心力和凝聚力。

    我國第一次改革要解決的是和政府部門和發(fā)起單位脫鉤的問題，目的是以最小的代價(最小的波動)將依附于政府部門的事務(wù)所改變成為獨(dú)立的事務(wù)所。作為階段性的目標(biāo)，這樣做是必要的。當(dāng)時還沒有精力解決脫鉤以后事務(wù)所的運(yùn)作機(jī)制問題。大部門事務(wù)所采取了有限責(zé)任公司的形式，讓眾多的從業(yè)人員成為了事務(wù)所的出資人。其優(yōu)點(diǎn)是明顯的，它避免了事務(wù)所的分裂，以整建制的方式造就了一批比較獨(dú)立的事務(wù)所。與此同時，它埋下了妨礙事務(wù)所日后發(fā)展的根子：

    一、它沒有解決建所時志同道合的創(chuàng)業(yè)原則。事業(yè)上志趣不同，感情上缺乏同聲相求的結(jié)合過程，暫且茍合，同床異夢者不在少數(shù)。眾多的出資人難以形成有效地決策機(jī)制。

    二、它違背了合則留，不合則去的認(rèn)同原則。為吸收新合伙人設(shè)置了障礙。為事務(wù)所的合并設(shè)置了障礙。

    三、利益分配機(jī)制上產(chǎn)生了問題

    會計師事務(wù)所的分配形式必須具備兩個條件：1、產(chǎn)權(quán)關(guān)系是明確的，即必須明確誰是合伙人(業(yè)主)誰是雇員。如果誰都是主人，結(jié)果誰都不是主人。國有企業(yè)中業(yè)主缺位的問題會在會計師事務(wù)所中重現(xiàn)。那么，如何確定合伙人和雇員的關(guān)系呢?這是事務(wù)所改制中最難下手但是又是無法回避的問題，在上一次改制中，這個痛苦的決定是由原掛靠單位指定或由員工推選發(fā)起人，再由這些人確定眾多出資人來完成的。這支龐大隊伍的權(quán)益關(guān)系是不明確的，它為日后的收益分配造成了很大的困難。2、員工的智力貢獻(xiàn)必須得到承認(rèn)。合伙制事務(wù)所的分配是按權(quán)益分配和按貢獻(xiàn)分配的結(jié)合。有限責(zé)任公司的模式，主要適用于按資分配的公司。會計師事務(wù)所中智力的投入和貢獻(xiàn)起著舉足重輕的作用，員工的貢獻(xiàn)必須得到某種形式的承認(rèn)。有限責(zé)任公司難以解決這個間題。在這兩個條件中，前者解決按權(quán)益分配的問題，后者解決按貢獻(xiàn)分配的問題。有限責(zé)任事務(wù)所在這兩個問題上的答案是模糊的。

    關(guān)于智力投資的問題：智力投入得到回報的形式有多樣性。一是通過較高薪水的形式得到確認(rèn)，二是通過向合伙人過渡的形式得到體現(xiàn)。合伙制事務(wù)所創(chuàng)造了一種由員工向業(yè)主過渡的橋梁，從薪酬形式到權(quán)益形式的過渡，這是事務(wù)所利益分配普遍形式。

　　向合伙制轉(zhuǎn)變需要一個外來推動力

    在由有限責(zé)任公司向合伙制過渡的問題上，事務(wù)所內(nèi)在的動力和阻力相互抵消：
   
    走向合伙制的動力：經(jīng)濟(jì)上的考慮，少交一次稅，但這不是主要的。有限責(zé)任公司形式運(yùn)作上的困難，才是求變的主要動力：擴(kuò)大規(guī)模(例如收購兼并)受到出資人人數(shù)的限制。維持規(guī)模壓制新生力量的成長，人才難留，決策機(jī)制難以有效運(yùn)作；分配機(jī)制畸形，沒有法律依據(jù)；發(fā)起人認(rèn)為承擔(dān)了過多的責(zé)任、而其他出資人認(rèn)為沒有得到應(yīng)有的報酬。一些事務(wù)所的核心層早就醞釀著改變、走向合伙制是幾個可以考慮的選擇之一。

    走向合伙制的阻力：合伙人要承擔(dān)無限責(zé)任，風(fēng)險太大(其實(shí)，最大的風(fēng)險不是來自體制，而是來自質(zhì)量問題，現(xiàn)在有限責(zé)任事務(wù)所的風(fēng)險不謂不大，；處理不當(dāng)，有解體的風(fēng)險，引起既得利益的喪失。發(fā)起者怕承擔(dān)幾年經(jīng)營毀于一旦的罪名：發(fā)起者犯眾怒，先被驅(qū)逐有先例。

    動力和阻力不相上下，若有一個外力推動，輪子就會轉(zhuǎn)動。關(guān)鍵是要在軌道上轉(zhuǎn)動，而不能失控。度的把握很重要。產(chǎn)生出兩種不同的戰(zhàn)略：改良方式和革新方式。
 
    改良的方式，是一種成建制的整體轉(zhuǎn)換方式。即殼子不變體制變，人員不變身份變。優(yōu)點(diǎn)是可以將體制轉(zhuǎn)換的震動減小、符合穩(wěn)定的要求，缺點(diǎn)是改革不徹底，原有體制的弊病可能帶進(jìn)合伙制事務(wù)所，革新的方式是吸收前一次改制不徹底帶來后遺癥的經(jīng)驗教訓(xùn)，解散原來的事務(wù)所，由發(fā)起人按照合伙制的原則重起爐灶，這樣做的優(yōu)點(diǎn)是可以擺脫舊體制的羈絆，在全新的基礎(chǔ)上發(fā)展事務(wù)所。缺點(diǎn)是處理不當(dāng)可能引起大的震蕩，甚至導(dǎo)致事務(wù)所的解體。作為政策的選擇，既要穩(wěn)定又要體制到位。兩者不可得兼往往是求穩(wěn)定而舍體制到位。作者認(rèn)為不可取。因為體制不到位不能解決會計職業(yè)界的問題，半生不熟的改不如不改。要改就必須用革新的方式，關(guān)鍵是要巧妙運(yùn)作，減少震動的能量，避免失控。

　　改制操作的策略選擇

    全面推行合伙制的條件不成熟。從外部條件看，一是法律規(guī)定尚不明確；二是資質(zhì)管理等要配套。三是解決改制紛爭的仲裁機(jī)制待建立。此處只討論事務(wù)所本身的條件。事務(wù)所條件各不相同，有些事務(wù)所力量相對集中。核心力量可以左右局勢，改成合伙制的振動較小。這些事務(wù)所已有了革新的內(nèi)在動力，原發(fā)起人正在審時度勢，伺機(jī)而動。有些事務(wù)所力量較分散，形不成核心，一有變動可能產(chǎn)生分裂。所以事務(wù)所的條件是解決問題的切入口。即使是前者也要有外來的推動力。所以選擇有內(nèi)在動力的事務(wù)所進(jìn)行試點(diǎn)，以試點(diǎn)方式增加外在推動力、內(nèi)外結(jié)合，促成合伙制在一部分事務(wù)所先建立起來，然后視條件成熟逐步推開。